企業(yè)所得稅偷稅的認(rèn)定問題解析

發(fā)布日期：2016-05-13來源：納稅服務(wù)網(wǎng)編輯：劉夢(mèng)怡

[摘要]

　　1、高新技術(shù)企業(yè)是否每年都要滿足相關(guān)比例要求?

　　問：我公司今年剛通過了復(fù)審，年收入在20，000萬以上，享受高新技術(shù)企業(yè)所得稅率優(yōu)惠，是否需要每年都滿足研發(fā)費(fèi)占收入比例不低于3%的要求?

　　答：《科技部、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法〉的通知》(國科發(fā)火[2008]172號(hào))第九條規(guī)定，企業(yè)取得高新技術(shù)企業(yè)資格后，應(yīng)依照本辦法第四條的規(guī)定到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理減稅、免稅手續(xù)。

　　享受減稅、免稅優(yōu)惠的高新技術(shù)企業(yè)，減稅、免稅條件發(fā)生變化的，應(yīng)當(dāng)自發(fā)生變化之日起15日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告;不再符合減稅、免稅條件的，應(yīng)當(dāng)依法履行納稅義務(wù);未依法納稅的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)予以追繳。同時(shí)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行稅收優(yōu)惠政策過程中，發(fā)現(xiàn)企業(yè)不具備高新技術(shù)企業(yè)資格的，應(yīng)提請(qǐng)認(rèn)定機(jī)構(gòu)復(fù)核。復(fù)核期間，可暫停企業(yè)享受減免稅優(yōu)惠。

　　第十條規(guī)定，高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定須同時(shí)滿足以下條件：

　　(四)企業(yè)為獲得科學(xué)技術(shù)(不包括人文、社會(huì)科學(xué))新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品(服務(wù))而持續(xù)進(jìn)行了研究開發(fā)活動(dòng)，且近三個(gè)會(huì)計(jì)年度的研究開發(fā)費(fèi)用總額占銷售收入總額的比例符合如下要求：

　　3.最近一年銷售收入在20，000萬元以上的企業(yè)，比例不低于3%。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項(xiàng)辦理辦法〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2015年第76號(hào))附件1《企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項(xiàng)備案管理目錄(2015年版)》第25項(xiàng)主要留存?zhèn)洳橘Y料明確：

　　1.高新技術(shù)企業(yè)資格證書;

　　2.高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定資料;

　　3.年度研發(fā)費(fèi)專賬管理資料;

　　4.年度高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))及對(duì)應(yīng)收入資料;

　　5.年度高新技術(shù)企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用及占銷售收入比例，以及研發(fā)費(fèi)用輔助賬;

　　6.研發(fā)人員花名冊(cè);

　　7.省稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他資料。

　　根據(jù)上述規(guī)定，在復(fù)審資格有效期內(nèi)，企業(yè)每年的研究開發(fā)費(fèi)用及占銷售收入比例都要達(dá)到減免稅條件。

　　2、企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)如何界定?

　　問：高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定條件(三)中要求“具有大學(xué)?？埔陨蠈W(xué)歷的科技人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的30%以上，其中研發(fā)人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的10%以上”，對(duì)于其中的“企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)”如何界定?只包括簽訂勞動(dòng)合同的職工人數(shù)嗎?是否包含沒有簽訂勞動(dòng)合同的臨時(shí)工?

　　答：《科技部、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法〉的通知》(國科發(fā)火[2008]172號(hào))第十條規(guī)定，高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定須同時(shí)滿足以下條件：

　　(三)具有大學(xué)專科以上學(xué)歷的科技人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的30%以上，其中研發(fā)人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的10%以上;

　　根據(jù)上述規(guī)定，科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的一定比例是納稅人申請(qǐng)高新技術(shù)企業(yè)的條件之一，但對(duì)于企業(yè)職工總數(shù)如何確定總局并沒有做出詳細(xì)的規(guī)定。在實(shí)際工作中，可參照下列文件的規(guī)定：

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》第三條第一款規(guī)定，本準(zhǔn)則所稱職工，是指與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的所有人員，含全職、兼職和臨時(shí)職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同但由企業(yè)正式任命的人員。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告的解讀》中明確，企業(yè)雇傭季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員以及接受外部勞務(wù)派遣用工，也屬于企業(yè)任職或者受雇員工范疇。

　　《北京市科學(xué)技術(shù)委員會(huì)、北京市財(cái)政局、北京市國家稅務(wù)局、北京市地方稅務(wù)局關(guān)于組織開展2014年度高新技術(shù)企業(yè)信息備案工作的通知》(京科發(fā)﹝2014﹞85號(hào))附件《高新技術(shù)企業(yè)年度信息備案表》指標(biāo)解釋：

　　從業(yè)人員期末人數(shù)：指報(bào)告期末最后一日24時(shí)在本單位工作，并取得工資或其他形式勞動(dòng)報(bào)酬的人員數(shù)。該指標(biāo)為時(shí)點(diǎn)指標(biāo)，不包括最后一日當(dāng)天及以前已經(jīng)與單位解除勞動(dòng)合同關(guān)系的人員，是在崗職工、勞務(wù)派遣人員及其他從業(yè)人員之和。從業(yè)人員不包括：

　　1.離開本單位仍保留勞動(dòng)關(guān)系，并定期領(lǐng)取生活費(fèi)的人員;

　　2.利用課余時(shí)間打工的學(xué)生及在本單位實(shí)習(xí)的各類在校學(xué)生;

　　3.本單位因勞務(wù)外包而使用的人員，如：建筑業(yè)整建制使用的人員;

　　4.參軍人員無論原單位是否仍發(fā)生活費(fèi)或補(bǔ)貼都不統(tǒng)計(jì)在從業(yè)人員期末人數(shù)中;

　　5.本單位正式離退休人員，但包括正式離退休后又被單位返聘的離退休人員。

　　根據(jù)上述規(guī)定，對(duì)于企業(yè)雇傭的臨時(shí)工，應(yīng)包括在職工總數(shù)范圍內(nèi)。

　　3、銷售收入和總收入如何界定?

　　問：《科技部、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法〉的通知》(國科發(fā)火[2008]172號(hào))第十條規(guī)定，高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定須同時(shí)滿足以下條件：“研究開發(fā)費(fèi)用總額占銷售收入總額”符合要求：“高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入占企業(yè)當(dāng)年總收入”的60%以上。高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定時(shí)的“銷售收入總額”、“當(dāng)年總收入”分別是什么口徑?分別是會(huì)計(jì)收入還是所得稅收入口徑?

　　答：《科技部、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引〉的通知》(國科發(fā)火[2008]362號(hào))附件《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》第五條規(guī)定：

　　(三)高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入

　　企業(yè)通過技術(shù)創(chuàng)新、開展研發(fā)活動(dòng)，形成符合《重點(diǎn)領(lǐng)域》要求的產(chǎn)品(服務(wù))收入與技術(shù)性收入的總和。

　　技術(shù)性收入主要包括以下幾個(gè)部分：

　　1.技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入：指企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新成果通過技術(shù)貿(mào)易、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所獲得的收入;

　　2.技術(shù)承包收入：包括技術(shù)項(xiàng)目設(shè)計(jì)、技術(shù)工程實(shí)施所獲得的收入;

　　3.技術(shù)服務(wù)收入：指企業(yè)利用自己的人力、物力和數(shù)據(jù)系統(tǒng)等為社會(huì)和本企業(yè)外的用戶提供技術(shù)方案、數(shù)據(jù)處理、測(cè)試分析及其他類型的服務(wù)所獲得的收入;

　　4.接受委托科研收入：指企業(yè)承擔(dān)社會(huì)各方面委托研究開發(fā)、中間試驗(yàn)及新產(chǎn)品開發(fā)所獲得的收入。

　　所附《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定申請(qǐng)書》填報(bào)說明規(guī)定，“銷售收入”是指：產(chǎn)品收入和技術(shù)服務(wù)收入之和。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表(A類，2014年版)〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2014年第63號(hào))所附《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》填報(bào)說明規(guī)定：

　　A107041《高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠情況及明細(xì)表》填報(bào)說明規(guī)定，第8行“二、本年企業(yè)總收入”：填報(bào)納稅人本年以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為稅法第六條規(guī)定的收入總額。包括：銷售貨物收入，提供勞務(wù)收入，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權(quán)使用費(fèi)收入，接受捐贈(zèng)收入，其他收入。

　　根據(jù)上述規(guī)定，所述銷售收入為產(chǎn)品收入和技術(shù)服務(wù)收入的總和，不同于高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入。企業(yè)當(dāng)年總收入為《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的收入總額，包括：銷售貨物收入，提供勞務(wù)收入，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權(quán)使用費(fèi)收入，接受捐贈(zèng)收入，其他收入。

　　4、特許權(quán)使用費(fèi)是否屬于高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用?

　　問：一家企業(yè)為取得境外公司的軟件、專利的使用權(quán)，向境外公司支付了特許權(quán)使用費(fèi)，該費(fèi)用是否可以作為高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用，用于計(jì)算高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用比率?

　　答：《科技部、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法〉的通知》(國科發(fā)火[2008]172號(hào))第二條規(guī)定，本辦法所稱的高新技術(shù)企業(yè)是指：在《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》(見附件)內(nèi)，持續(xù)進(jìn)行研究開發(fā)與技術(shù)成果轉(zhuǎn)化，形成企業(yè)核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)，并以此為基礎(chǔ)開展經(jīng)營活動(dòng)，在中國境內(nèi)(不包括港、澳、臺(tái)地區(qū))注冊(cè)一年以上的居民企業(yè)。

　　第十條規(guī)定，高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定須同時(shí)滿足以下條件：

　　(四)企業(yè)為獲得科學(xué)技術(shù)(不包括人文、社會(huì)科學(xué))新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品(服務(wù))而持續(xù)進(jìn)行了研究開發(fā)活動(dòng)，且近三個(gè)會(huì)計(jì)年度的研究開發(fā)費(fèi)用總額占銷售收入總額的比例符合如下要求：

　　《科技部、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引〉的通知》(國科發(fā)火[2008]362號(hào))第四條關(guān)于研究開發(fā)活動(dòng)確認(rèn)及研究開發(fā)費(fèi)用歸集規(guī)定：

　　(一)研究開發(fā)活動(dòng)的確認(rèn)

　　1.研究開發(fā)活動(dòng)定義

　　為獲得科學(xué)與技術(shù)(不包括人文、社會(huì)科學(xué))新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品(服務(wù))而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的活動(dòng)。

　　創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品(服務(wù))，是指企業(yè)在技術(shù)、產(chǎn)品(服務(wù))方面的創(chuàng)新取得了有價(jià)值的進(jìn)步，對(duì)本地區(qū)(省、自治區(qū)、直轄市或計(jì)劃單列市)相關(guān)行業(yè)的技術(shù)進(jìn)步具有推動(dòng)作用，不包括企業(yè)從事的常規(guī)性升級(jí)或?qū)δ稠?xiàng)科研成果直接應(yīng)用等活動(dòng)(如直接采用新的工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務(wù)或知識(shí)等)。

　　(二)研究開發(fā)費(fèi)用的歸集

　　1.企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用的核算

　　企業(yè)應(yīng)按照下列樣表設(shè)置高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專用研究開發(fā)費(fèi)用輔助核算賬目，提供相關(guān)憑證及明細(xì)表，并按本《工作指引》要求進(jìn)行核算。

　　2.各項(xiàng)費(fèi)用科目的歸集范圍

　　(6)無形資產(chǎn)攤銷

　　因研究開發(fā)活動(dòng)需要購入的專有技術(shù)(包括專利、非專利發(fā)明、許可證、專有技術(shù)、設(shè)計(jì)和計(jì)算方法等)所發(fā)生的費(fèi)用攤銷。

　　根據(jù)上述規(guī)定，首先應(yīng)判定該企業(yè)取得的境外公司的軟件、專利使用權(quán)是否用于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》(見附件)內(nèi)的研究開發(fā)活動(dòng)。如果是用于研究開發(fā)活動(dòng)的，企業(yè)取得境外公司的軟件、專利使用權(quán)應(yīng)確定為無形資產(chǎn)，相應(yīng)攤銷支出計(jì)入研究開發(fā)費(fèi)用。如果不是用于研究開發(fā)活動(dòng)的，支付的特許權(quán)使用費(fèi)不能作為研究開發(fā)費(fèi)用。

　　5、高新技術(shù)企業(yè)查補(bǔ)所得能否適用15%的優(yōu)惠稅率?

　　問：我公司2011年起申請(qǐng)為高新技術(shù)企業(yè)，在稅務(wù)稽查中要查補(bǔ)2012年度的所得稅，查補(bǔ)所得能否適用15%的優(yōu)惠稅率?

　　答：《國家稅務(wù)總局關(guān)于查增應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)以前年度虧損處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2010年第20號(hào))第一條規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》(以下簡稱企業(yè)所得稅法)第五條的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)以前年度納稅情況進(jìn)行檢查時(shí)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額，凡企業(yè)以前年度發(fā)生虧損、且該虧損屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定允許彌補(bǔ)的，應(yīng)允許調(diào)增的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損。

　　彌補(bǔ)該虧損后仍有余額的，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。對(duì)檢查調(diào)增的應(yīng)納稅所得額應(yīng)根據(jù)其情節(jié)，依照《中華人民共和國稅收征收管理法》有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理或處罰。

　　《企業(yè)所得稅法》第二十八條第二款規(guī)定，國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。

　　《科技部、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法〉的通知》(國科發(fā)火[2008]172號(hào))第十五條規(guī)定，已認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè)有下述情況之一的，應(yīng)取消其資格：

　　(一)在申請(qǐng)認(rèn)定過程中提供虛假信息的;

　　(二)有偷、騙稅等行為的;

　　(三)發(fā)生重大安全、質(zhì)量事故的;

　　(四)有環(huán)境等違法、違規(guī)行為，受到有關(guān)部門處罰的。

　　根據(jù)上述規(guī)定，在稅務(wù)稽查時(shí)如該企業(yè)在應(yīng)補(bǔ)交企業(yè)所得稅的所屬年度仍為高新技術(shù)企業(yè)，則應(yīng)適用15%稅率。如企業(yè)因偷騙稅或其它原因被取消高新技術(shù)企業(yè)資格，則應(yīng)按25%稅率繳納企業(yè)所得稅。

　　6、境外取得的股息紅利所得是否適用15%稅率?

　　問：我公司為高新技術(shù)企業(yè)，境外子公司匯回的股息紅利所得是否適用15%的優(yōu)惠稅率?

　　答：《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于高新技術(shù)企業(yè)境外所得適用稅率及稅收抵免問題的通知》(財(cái)稅[2011]47號(hào))第一條規(guī)定，以境內(nèi)、境外全部生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的研究開發(fā)費(fèi)用總額、總收入、銷售收入總額、高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入等指標(biāo)申請(qǐng)并經(jīng)認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè)，其來源于境外的所得可以享受高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，即對(duì)其來源于境外所得可以按照15%的優(yōu)惠稅率繳納企業(yè)所得稅，在計(jì)算境外抵免限額時(shí)，可按照15%的優(yōu)惠稅率計(jì)算境內(nèi)外應(yīng)納稅總額。

　　根據(jù)上述規(guī)定，如果貴公司未以境內(nèi)、境外全部生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的研究開發(fā)費(fèi)用總額、總收入、銷售收入總額、高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入等指標(biāo)申請(qǐng)并經(jīng)認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè)，僅考慮該子公司收到的投資收益作為總收入的組成部分，境外分回投資收益不能享受15%的優(yōu)惠稅率，應(yīng)當(dāng)按照25%的適用稅率計(jì)算補(bǔ)繳稅款。

　　我們說的偷稅是《征管法》上的概念，與之相關(guān)的逃稅罪是《刑法》上的概念，首先大家要清楚的是，兩個(gè)行為的構(gòu)成要件是一致的。所謂構(gòu)成要件一致就是要主客觀相結(jié)合，主觀要存在故意，客觀上要有偷稅或逃稅的手段或行為，并且造成少繳稅款的結(jié)果。之前朋友提出的七個(gè)問題是：

　　1. 企業(yè)預(yù)繳所得稅時(shí)少申報(bào)，還有預(yù)提成本，算不算偷稅?

　　2. 租來的土地在上面建了房子自用，和種植了植物，需要繳納土地使用稅?由哪一方繳納?

　　3. 用發(fā)票充工資算偷稅么?

　　4. 實(shí)際業(yè)務(wù)交易以其他業(yè)務(wù)發(fā)票代替，算不算偷稅?

　　5. 偷稅和稅收籌劃的區(qū)分;

　　6. 會(huì)計(jì)人員在不理解企業(yè)所得稅的情況下，造成的企業(yè)所得稅的偷稅，實(shí)際操作中，稅局如何處理?

　　7. 1)我司有個(gè)中介公司，正常是我司支付傭金，有一次，有間上海公司搞展覽，就要他們買了門票，然后沖中介費(fèi);2)我司同事去香港出差，在香港地鐵打印流水賬，不僅是車費(fèi)還有餐費(fèi)，這樣是否可以報(bào)?

　　對(duì)于這幾個(gè)問題，我們首先明確一點(diǎn)，這些問題算不算偷稅其實(shí)問并不完整，嚴(yán)格意義來講，只能判斷你這行為是不是偷稅手段，是不是最終構(gòu)成《征管法》上偷稅或說涉嫌《刑法》上的逃稅罪還要看構(gòu)成要件，即主觀故意、客觀偷稅行為以及造成少繳、不繳稅款的結(jié)果。

　　如第一個(gè)問題，企業(yè)預(yù)繳所得稅時(shí)少申報(bào)，還有預(yù)提成本，算不算偷稅?首先預(yù)繳所得稅時(shí)少申報(bào)，針對(duì)收入的話可以歸屬于少列收入，但如果最終沒有導(dǎo)致稅款的少繳。如用發(fā)票充工資，它也能被認(rèn)定為一種偷稅的手段，相對(duì)于發(fā)票上的內(nèi)容而言屬于企業(yè)多列支出，但最終還是以有沒有導(dǎo)致少繳稅款來完整的認(rèn)定是否構(gòu)成偷稅。

　　第一個(gè)問題是匯算清繳過程中會(huì)出現(xiàn)的問題，虛報(bào)虧損。

　　出現(xiàn)了虛報(bào)虧損是不是一定會(huì)被認(rèn)定為偷稅?這里邊我們要看偷稅的法律構(gòu)成要件是否完全達(dá)到。最典型的是虛報(bào)虧損可能沒有造成稅款的少繳，這種情況怎么辦?

　　舉個(gè)例子，如企業(yè)申報(bào)2015年的所得稅，應(yīng)納稅所得額申報(bào)的是-120萬元，后經(jīng)稅務(wù)局查明，企業(yè)通過編造虛假的合同支付開票費(fèi)、多開勞務(wù)發(fā)票等手段多列支出100萬元，即存在100萬的虛報(bào)虧損額。調(diào)整后企業(yè)實(shí)際應(yīng)納稅所得額應(yīng)該是：-120萬+100萬=-20萬。如果按虛報(bào)虧損額100萬元來計(jì)算認(rèn)定偷稅數(shù)額，偷稅數(shù)額是：100萬x 25%=25萬。但如果按照實(shí)際應(yīng)納稅所得額認(rèn)定偷逃稅額的話就沒法認(rèn)定了，因?yàn)榧词拱烟搱?bào)虧損剔除掉之后仍然還是虧損。

　　在這個(gè)例子里面，虛報(bào)的一部分調(diào)整出來之后和實(shí)際相比仍然有虧損的，能不能認(rèn)定是偷稅?這在之前的實(shí)務(wù)當(dāng)中分歧很大，有的是直接根據(jù)虛報(bào)虧損額來定偷逃稅額;有的是實(shí)際虧損減去虛報(bào)虧損如果仍有虧損，這沒有造成稅款的少繳，那就不認(rèn)定偷稅。而是按照編造虛假計(jì)稅依據(jù)進(jìn)行相關(guān)的處理處罰。

　　對(duì)于完全按照虛報(bào)虧損數(shù)額來定偷稅數(shù)額，國家稅務(wù)總局曾經(jīng)先后發(fā)了兩文件作為稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法依據(jù)：一個(gè)是國稅函發(fā)〔1996〕653號(hào)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)虛報(bào)虧損補(bǔ)稅罰款問題的批復(fù)》，另一個(gè)是國稅發(fā)〔1996〕162號(hào)文《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)虛報(bào)虧損如何處理的通知》。

　　少繳稅款是《征管法》六十三條認(rèn)定偷稅違法行為的必備構(gòu)成要件，這個(gè)要件作為客觀方面，它應(yīng)當(dāng)是客觀的，所以應(yīng)該按照實(shí)際上最終有無造成稅款少繳、不繳這個(gè)結(jié)果來認(rèn)定虛報(bào)虧損這種行為手段的違法性質(zhì)。把真實(shí)的虧損剔除掉之后，如果造成少繳、不繳稅款才認(rèn)定為偷稅，如果仍然有虧損，不宜作為偷稅來認(rèn)定。

　　由虛報(bào)虧損這個(gè)問題會(huì)引發(fā)第二個(gè)問題，就是虧損彌補(bǔ)。如我們把剛才那個(gè)問題調(diào)一個(gè)年度，也就說企業(yè)2014年度申報(bào)時(shí)有一個(gè)虛報(bào)虧損的問題， 2015年沒有查出來，但2016年查出來了。這里和剛才就不一樣，不一樣在哪呢?比如2015年查出來的時(shí)候仍然有虧損，但2016年沒有虧損，把以往的虧損到年度進(jìn)行彌補(bǔ)之后是應(yīng)稅所得。直白點(diǎn)講就是：虛報(bào)那個(gè)虧損用完了，這時(shí)怎么辦?

　　說詳細(xì)一點(diǎn)，如我2014年申報(bào)的是-120萬，但2015年度收入減支出后我有一個(gè)100萬的所得，這時(shí)候把以前的120萬的虧損彌補(bǔ)過來后還是虧損的，但你有沒有發(fā)現(xiàn)其中的100萬實(shí)際上是你虛報(bào)的。在這種情況下，就需要對(duì)你進(jìn)行調(diào)增，調(diào)增80萬所得。之前你有20萬虧損是真的，其中虛報(bào)了100 萬虧損是假的，就需要對(duì)你進(jìn)行調(diào)增。這時(shí)就可以定偷稅了，因?yàn)檫@造成稅款的實(shí)際少繳。

　　所以彌補(bǔ)虧損之后可能會(huì)影響你的偷稅認(rèn)定。

　　我簡單總結(jié)一下上面的兩點(diǎn)：

　　1. 虛報(bào)虧損不一定構(gòu)成偷稅，只有導(dǎo)致稅款少繳才會(huì)構(gòu)成偷稅;

　　2. 虛報(bào)虧損之后，因虧損的彌補(bǔ)是在五年內(nèi)進(jìn)行的，第一年可能不管怎么彌補(bǔ)還是虧損，第二年彌補(bǔ)可能還是虧損，但第二年如果把前面虛報(bào)虧損調(diào)出來之后，你如果不是虧損，這就會(huì)涉嫌偷稅。

　　我們發(fā)現(xiàn)，虛報(bào)虧損和稅務(wù)機(jī)關(guān)查處的時(shí)間段有關(guān)系。這給我們企業(yè)的啟發(fā)是：你虛報(bào)虧損不要以為當(dāng)年沒有發(fā)現(xiàn)以后就沒有事情了，這個(gè)事情越往后面拖我們企業(yè)在很多問題上就越被動(dòng)。最終紙是包不住火的。

　　關(guān)于虛報(bào)虧損最后給大家明確一個(gè)文件，就是2001年《征管法》修訂之后國家稅務(wù)總局發(fā)布的國稅函〔2005〕190號(hào)文件《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)虛報(bào)虧損適用稅法問題的通知》。這個(gè)文件就是我們觀點(diǎn)的政策支撐，當(dāng)然我們的觀點(diǎn)最根本的是來自征管法六十三條的規(guī)定。

　　接下來我們看的第三個(gè)問題是預(yù)繳稅款與偷稅的關(guān)系。預(yù)繳稅款過程當(dāng)中可能會(huì)多預(yù)繳，也可能少預(yù)繳，這會(huì)不會(huì)影響偷稅的認(rèn)定?在實(shí)務(wù)當(dāng)中我們經(jīng)常會(huì)碰到兩大類典型問題：第一種情況是匯算清繳時(shí)虛假申報(bào)，但與預(yù)繳的稅款產(chǎn)生抵銷;第二種情況是少申報(bào)繳納應(yīng)當(dāng)預(yù)繳的稅款。

　　具體的事例就不在這里列舉了，我們的基本觀點(diǎn)：一是企業(yè)所得稅年度申報(bào)如果存在虛假少申報(bào)應(yīng)納稅額，但其存在預(yù)繳稅款的事實(shí)，那么補(bǔ)交稅款的數(shù)額和偷逃稅數(shù)額的認(rèn)定應(yīng)當(dāng)以年度納稅申報(bào)情況和查增的應(yīng)納稅數(shù)額為基礎(chǔ)，抵減已經(jīng)預(yù)繳稅款數(shù)額后認(rèn)定;二是企業(yè)上個(gè)年度多預(yù)繳稅款已經(jīng)抵減下年度應(yīng)納稅款的，應(yīng)將預(yù)繳的稅款抵減當(dāng)年的應(yīng)納稅額，偷逃稅數(shù)額按照全案中企業(yè)虛假申報(bào)導(dǎo)致的總體少繳稅額來認(rèn)定;三是企業(yè)預(yù)繳稅款申報(bào)存在虛假的，不能按照應(yīng)當(dāng)預(yù)繳的稅款查補(bǔ)稅款和認(rèn)定偷逃稅，而是應(yīng)當(dāng)以年度申報(bào)情況為基礎(chǔ)，確定補(bǔ)繳稅款數(shù)額和偷逃稅額;四是對(duì)于少繳預(yù)繳的稅款應(yīng)當(dāng)加滯納金，稅務(wù)機(jī)關(guān)在操作上基本也是加滯納金。

　　這里有個(gè)判斷的核心問題是，預(yù)繳的和最終匯繳的在納稅過程中是兩個(gè)階段的行為，我們?cè)诖_定查補(bǔ)稅額的時(shí)候要區(qū)分納稅期。但就整個(gè)違法行為的定性，是按照整體來定的，最終的結(jié)果，不是按照預(yù)繳。比如你少預(yù)繳了，他不會(huì)以你少預(yù)繳的稅額來定偷稅，最終要看的是你匯繳后的結(jié)果，相應(yīng)的滯納金要根據(jù)你的預(yù)繳期來判斷，同時(shí)對(duì)你預(yù)繳的時(shí)候少繳的部分稅額不會(huì)按偷稅來處理。

　　第四個(gè)問題、法定稅率調(diào)整的危害與偷稅的認(rèn)定。

　　舉個(gè)例子，以所得稅為例，2008年所得稅率由之前的33%調(diào)整為25%，這個(gè)時(shí)候企業(yè)為了降低稅負(fù)，本來應(yīng)在2008年確認(rèn)收入，故意延遲到2009年才確認(rèn)收入，以此適用較低的稅率。這種情況下，企業(yè)可以降低總體的稅負(fù)，這和偷稅有沒有關(guān)系呢?

　　首先我們回顧一條基本的法條，《征管法》六十三條：納稅人偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。虛假納稅申報(bào)包括計(jì)稅依據(jù)的內(nèi)容和時(shí)間，企業(yè)延遲確認(rèn)收入，一方面違反《企業(yè)所得稅法》的權(quán)責(zé)發(fā)生制，另一方面在《征管法》上是典型的虛假納稅申報(bào)。

　　上述偷稅行為的手段確定了虛假納稅申報(bào)，那結(jié)果該怎么認(rèn)定?

　　舉個(gè)例子，某企業(yè)2007年度申報(bào)應(yīng)納稅所得額100萬，按照33%的稅率，即所得稅33萬;2008年申報(bào)應(yīng)納稅所得額100萬，所得稅即25萬，由于年度不一樣，適用稅率就變了。后來稅務(wù)局查明，應(yīng)當(dāng)依法將2007年12月確認(rèn)的收入20萬移轉(zhuǎn)到2008年，因此造成2007年少申報(bào)應(yīng)納稅額20 萬，2008年則多申報(bào)應(yīng)納稅額20萬。調(diào)整后，2007年補(bǔ)繳稅款是20萬x33%=6.6萬，2008年補(bǔ)繳稅款20萬x25%=5萬，兩者相差 1.6萬。

　　我們可以這樣處理，如果企業(yè)故意將依法應(yīng)當(dāng)在2007年確認(rèn)的收入轉(zhuǎn)移到2008年確認(rèn)，造成少繳稅款的，應(yīng)該分期確認(rèn)應(yīng)納稅額，但補(bǔ)稅稅額和偷逃稅額均應(yīng)以全額最終實(shí)際造成的補(bǔ)交所得稅額來認(rèn)定，這是關(guān)于數(shù)額的認(rèn)定。

　　在這樣的情況下，企業(yè)還得繳滯納金，那滯納金怎樣計(jì)算?應(yīng)該區(qū)分不同的期間對(duì)少繳稅款的滯納金進(jìn)行計(jì)算，對(duì)于少申報(bào)的，要全部開始計(jì)算滯納金，對(duì)于后面補(bǔ)繳的，按差額來計(jì)算滯納金。

　　第五個(gè)問題，年度盈虧變化，對(duì)所得稅偷稅的認(rèn)定。

　　一般情況下，年度盈虧的收支轉(zhuǎn)移，可能存在八種情況，但典型的是以下兩種：

　　1.盈利年度，少列收入，虧損年度，少列支出;

　　2.虧損年度，少列支出，盈利年度，多列支出。

　　第一種情況的意思是企業(yè)能夠更多的運(yùn)用虧損彌補(bǔ)，從而可以晚點(diǎn)交稅。第二種情況的目的就是為了把虧損留到后面，等企業(yè)賺到錢再把虧損提出來，這樣企業(yè)整體稅負(fù)就會(huì)下降。如果企業(yè)故意將應(yīng)在盈利年度確認(rèn)的收入轉(zhuǎn)移到下個(gè)年度確認(rèn)，而下個(gè)年度虧損就會(huì)對(duì)稅收造成實(shí)際影響，在這種情況下，要區(qū)別對(duì)待：

　　第一種，如果在稅務(wù)檢查的時(shí)候或稅務(wù)檢查前，少繳稅款的影響未消除的，那么就認(rèn)定偷稅了，并且以實(shí)際全額少繳稅款補(bǔ)稅;

　　第二種，如果在稅務(wù)檢查檢查前，少繳稅款的影響已經(jīng)消除了，無從補(bǔ)交稅款的，而按照編造虛假計(jì)稅依據(jù)進(jìn)行處罰。

　　第六個(gè)問題，所得稅多征多繳稅款情形，在偷稅認(rèn)定過程中的影響。

　　企業(yè)在涉嫌偷逃稅的時(shí)候，本身可能存在多繳稅款的問題。上面談到的第五個(gè)問題已從“故意多繳稅款”這一角度分析過了，下面從企業(yè)申報(bào)錯(cuò)誤或者稅務(wù)機(jī)關(guān)的原因?qū)е露嗬U稅款的角度分析，比如之前年度申報(bào)過失多繳稅款了，對(duì)之后年度發(fā)生的偷稅的認(rèn)定可能會(huì)更復(fù)雜。

　　那偷稅的稅款和多繳的稅款兩者復(fù)雜在哪?第一，兩者可能發(fā)生在不同納稅期，也可能發(fā)生在同一納稅期;第二，兩者可能發(fā)生同一稅種法上，例如都發(fā)生在所得稅上，也可能是不同稅種，例如所得稅和增值稅。其中有個(gè)基本的處理觀點(diǎn)是，不同年度之間多繳或少繳稅的，如果不少繳所得稅和多繳所得稅在行為或原因上沒有相互關(guān)聯(lián)，應(yīng)當(dāng)分別作出認(rèn)定，補(bǔ)繳稅額可在分別認(rèn)定后扣減，但偷逃稅額不能扣減和認(rèn)定。

　　例如在稅款補(bǔ)繳上就會(huì)存在這樣的處理結(jié)果：違法行為認(rèn)定偷稅數(shù)額是100萬，但最終實(shí)際補(bǔ)繳稅額60萬，對(duì)于定性處罰按照100萬來處罰，補(bǔ)稅就按60萬來補(bǔ)稅。這補(bǔ)繳的60萬分兩個(gè)步驟：

　　步驟一，確定少繳稅額是100萬;

　　步驟二，補(bǔ)繳的稅額實(shí)際上等于多繳稅額抵減少繳的稅額。理由：第一，它只是稅款征收的折抵制度，不影響到偷稅違法行為;第二，對(duì)于同一納稅年度中應(yīng)稅所得額的增項(xiàng)和減項(xiàng)應(yīng)相互遞減后認(rèn)定補(bǔ)繳數(shù)稅款的稅額;第三，不同稅種之間的多繳少繳，原則上分別作出認(rèn)定。要注意的是，如果涉嫌逃稅罪，達(dá)到一定的比例，需要移送稅務(wù)機(jī)關(guān)，移送過去的稅額就不按稅種了，應(yīng)合并計(jì)算，這是司法解釋里明確規(guī)定了的。

　　針對(duì)這個(gè)問題舉個(gè)例子，前提都是2015年查處的：若2014年偷稅行為導(dǎo)致少繳100萬，2015年多繳稅款20萬，則偷稅認(rèn)定是80萬，補(bǔ)繳稅款也是80萬元;反過來，若2014年多繳了100萬，2015年偷稅120萬，則偷稅認(rèn)定120萬，補(bǔ)繳稅款則是20萬元。

　　第七個(gè)問題，多種原因?qū)е律倮U稅款的，是否偷稅要分開認(rèn)定還是合并定。

　　企業(yè)所得稅款既可能存在偷稅的違法手段造成的，也可能存在企業(yè)會(huì)計(jì)做賬過程的過錯(cuò)或者對(duì)稅法政策不清楚等原因造成的過失行為。不管是何種情況，客觀上都表現(xiàn)為少繳稅款。如少繳稅款100萬，違法行為占一部分，過錯(cuò)行為占一部分，此時(shí)該怎么認(rèn)定?稅務(wù)機(jī)關(guān)有取證調(diào)查的職責(zé)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在取證詳實(shí)和確定的基礎(chǔ)上分別來認(rèn)定。

　　最基本的原理是，偷稅一定是違法行為造成的，不能是以過失行為作為偷稅認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)疑罪從無，無證據(jù)，無處罰。

　　【問答】

　　企業(yè)預(yù)繳所得稅時(shí)少申報(bào)，還有預(yù)提成本，算不算偷稅?

　　企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許預(yù)提的，企業(yè)在匯繳時(shí)要調(diào)整，若在申報(bào)時(shí)，已按稅法的要求調(diào)整了，則不認(rèn)定偷稅。但若是濫用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，故意減少會(huì)計(jì)利潤，則構(gòu)成偷稅上主觀故意，同時(shí)又存在客觀上少繳款的結(jié)果，這時(shí)可能涉嫌偷稅。

　　租來的土地在上面建了房子自用，和種植了植物，需要繳納土地使用稅?由哪一方繳納?

　　分兩種情況來分析：第一，租來的土地是國有土地，由產(chǎn)權(quán)所有人納稅土地使用稅;第二，租來的土地是集體用地，由使用者繳納土地使用稅。

　　偷稅和稅務(wù)籌劃怎么區(qū)分?

　　偷稅是違法行為，而稅務(wù)籌劃是一種規(guī)避法律的行為，如果籌劃僭越了稅法的邊界，就有可能轉(zhuǎn)化為偷稅違法行為。

　　會(huì)計(jì)人員在不理解企業(yè)所得稅的情況下，造成的企業(yè)所得稅的偷稅，實(shí)際操作中，稅局如何處理?

　　分兩個(gè)階段：第一，從稅務(wù)局處理角度出發(fā)，其處罰的對(duì)象只能是違法行為主體。如是個(gè)人所得稅，當(dāng)然處罰的是個(gè)人，問題中指出偷的是企業(yè)所得稅，那稅務(wù)局只會(huì)處罰企業(yè)。如果會(huì)計(jì)人員涉嫌逃稅罪了，那會(huì)計(jì)人員可能負(fù)上刑事責(zé)任。所以大家應(yīng)該注意，會(huì)計(jì)人員不負(fù)偷稅的行政責(zé)任，但可能涉嫌逃稅罪的刑事責(zé)任。經(jīng)常遇到企業(yè)財(cái)務(wù)人員問到不了解所得稅政策問題出現(xiàn)了問題，能不能作為抗辯事由?從這一點(diǎn)來講，它不抗辯企業(yè)故意偷稅，但對(duì)于會(huì)計(jì)人員涉嫌刑事犯罪應(yīng)該有不同的說法，最起碼不構(gòu)成刑事犯罪主觀上的故意。

　　具體還是得放到個(gè)案里面說，要看各種證據(jù)。比如這個(gè)過程當(dāng)中，相關(guān)的辦案人員會(huì)從不同的角度對(duì)企業(yè)進(jìn)行取證、對(duì)個(gè)人進(jìn)行詢問，讓相關(guān)人員了解情況，可能最終確定你確實(shí)不了解政策，那就不能定你，但如果是一些常識(shí)性的知識(shí)錯(cuò)誤了，那就很難作為抗辯事由了，因?yàn)橹袊赡壳盀橹惯€沒確定“不知法不為罪”這么一條原則，任何人不能以不知法為理由主張免責(zé)，特別是針對(duì)行業(yè)的從業(yè)人員，應(yīng)當(dāng)負(fù)有法律上的認(rèn)知義務(wù)。

　　我司有個(gè)中介公司，正常是我司支付傭金，有一次，有間上海公司搞展覽，就要他們買了門票，然后沖中介費(fèi)，這算偷稅嗎?

　　這種情況屬于抵消交易，在財(cái)務(wù)核算上應(yīng)當(dāng)各自還原相應(yīng)的收入和成本，一般不會(huì)影響到所得稅，可能影響到流轉(zhuǎn)稅。影響到流轉(zhuǎn)稅，可能就出現(xiàn)問題了。

　　我司同事去香港出差，在香港地鐵打印流水賬，不僅是車費(fèi)還有餐費(fèi)，這樣是否可以報(bào)?

　　這問題涉及到跨境服務(wù)的涉稅問題，香港地區(qū)沒有發(fā)票，同事出差在香港接受的勞務(wù)，，地鐵服務(wù)在香港，不屬于跨境勞務(wù)，所以企業(yè)也不存在預(yù)提香港地鐵的相關(guān)所得稅的問題。

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