營業(yè)稅應(yīng)稅行為和非營業(yè)稅應(yīng)稅行為劃分問題及征稅范圍狹窄問題解讀

發(fā)布日期：2015-05-13來源：天揚君合編輯：宋珍珍

[摘要]

　　目前營業(yè)稅在征稅范圍上存在以下問題：一是營業(yè)稅應(yīng)稅行為和非營業(yè)稅應(yīng)稅行為的劃分問題，二是營業(yè)稅征稅范圍狹窄的問題。

　　(1)營業(yè)稅應(yīng)稅行為和非營業(yè)稅應(yīng)稅行為劃分問題

　　在區(qū)分營業(yè)稅應(yīng)稅行為和非營業(yè)稅應(yīng)稅行為時，有兩個層次的劃分：一是營業(yè)稅和增值稅的劃分，二是是否有償營業(yè)稅應(yīng)稅行為的劃分。在這兩個層次的劃分上，目前都存在不同程度的困難。

　　① 營業(yè)稅與增值稅的劃分

　　從稅理上說，一項經(jīng)濟行為只要征收增值稅就不應(yīng)該征收營業(yè)稅，只要征收營業(yè)稅就不應(yīng)該征收增值稅。但是，在目前的營業(yè)稅征稅范圍中，存在對征收了增值稅的貨物重復(fù)征收營業(yè)稅的情況，在營業(yè)稅“建筑業(yè)”稅目中體現(xiàn)尤為突出。比如：《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第十八條規(guī)定，“納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無論與對方如何結(jié)算，其營業(yè)額均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物資和動力價款在內(nèi)。”這條規(guī)定就使得已經(jīng)征了增值稅的原材料等貨物又被征了一道營業(yè)稅，出現(xiàn)了一項經(jīng)濟行為重復(fù)征收增值稅和營業(yè)稅兩種流轉(zhuǎn)稅的現(xiàn)象。應(yīng)該說，《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》中的規(guī)定是考慮到實際征收管理的情況而制定的，在稅務(wù)機關(guān)管理手段有限的情況下，為避免偷逃稅款，規(guī)定了建筑工程按照工程全部造價計征營業(yè)稅。我們認(rèn)為，隨著稅務(wù)機關(guān)管理手段的增加和管理水平的提高，應(yīng)該逐漸避免一項經(jīng)濟行為同時征收增值稅和營業(yè)稅兩種流轉(zhuǎn)稅的現(xiàn)象。

　　② 是否有償應(yīng)稅行為的劃分

　　在現(xiàn)行營業(yè)稅規(guī)定中，除了對單位將不動產(chǎn)無償贈與他人的行為視同銷售不動產(chǎn)的規(guī)定外，沒有“視同有償應(yīng)稅行為”一說，因此，無償應(yīng)稅行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，這與增值稅多項視同銷售的規(guī)定相比，存在著一定的先天不足。進(jìn)一步講，營業(yè)稅在是否征稅問題上，存在“有償”和“無償”的劃分問題。按照《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第四條的規(guī)定，“有償，包括取得貨幣、貨物或其他經(jīng)濟利益。”納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并取得貨幣或貨物時，我們很容易判斷其是否為有償應(yīng)稅行為，但如何界定納稅人取得了“其他經(jīng)濟利益”是劃分營業(yè)稅征稅范圍的一個難題。例如:(1)母公司為子公司提供咨詢服務(wù)且不收取報酬，如果簡單地來看，母公司并未因為提供服務(wù)而向子公司收取貨幣或貨物，應(yīng)該屬于無償提供服務(wù)，不屬于營業(yè)稅征稅范圍，但是母公司可能會以其他形式(如管理費)向子公司收取費用，這個管理費是否屬于“其他經(jīng)濟利益”，成為一個難題。(2)甲企業(yè)為贊助某一活動，無償為該活動設(shè)計并搭建舞臺，條件是在活動中由主持人說明“本活動舞臺設(shè)計由甲企業(yè)完成”，并在電視轉(zhuǎn)播屏幕上顯示相關(guān)字樣，甲企業(yè)并未收取貨幣和貨物，但由此獲得的廣告效應(yīng)是否屬于“其他經(jīng)濟利益”?類似的事例還很多，在這些情況下，很難明確界定納稅人是否取得了其他經(jīng)濟利益，造成了營業(yè)稅在征稅范圍的界定上存在一定問題。為了避免稅收上的漏洞，我們認(rèn)為應(yīng)該逐步將類似經(jīng)濟行為確定為視同有償應(yīng)稅行為納入營業(yè)稅征稅范圍。

　　(2)營業(yè)稅征稅范圍狹窄問題

　　目前營業(yè)稅的征稅范圍是1994年稅制改革時確定的，隨著社會的發(fā)展，營業(yè)稅的征稅范圍已經(jīng)不能完全適應(yīng)市場經(jīng)濟的發(fā)展現(xiàn)狀，一些經(jīng)濟現(xiàn)象尚未納入營業(yè)稅征稅范圍，最明顯的是營業(yè)稅“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目范圍窄、不能涵蓋許多經(jīng)濟行為。

　　轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)是轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所有權(quán)和使用權(quán)的行為，按照現(xiàn)行稅目注釋的解釋，無形資產(chǎn)是指不具備實物形態(tài)、但能帶來經(jīng)濟利益的資產(chǎn)，稅目注釋對轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)做了正列舉，具體包括六項：轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、轉(zhuǎn)讓商標(biāo)權(quán)、轉(zhuǎn)讓專利權(quán)、轉(zhuǎn)讓非專利技術(shù)、轉(zhuǎn)讓著作權(quán)和轉(zhuǎn)讓商譽，這個范圍是參照了當(dāng)時的會計準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的解釋制定的。但是隨著經(jīng)濟發(fā)展，越來越多的經(jīng)濟權(quán)益可以轉(zhuǎn)讓，無形資產(chǎn)的范圍越來越大，許多轉(zhuǎn)讓經(jīng)濟權(quán)益的行為均未納入征稅范圍，例如：(1)足球會員轉(zhuǎn)會的轉(zhuǎn)會費;(2)轉(zhuǎn)讓礦業(yè)權(quán)，是指從政府手中取得了礦業(yè)權(quán)(包括探礦權(quán)和采礦權(quán))的礦業(yè)權(quán)人將礦業(yè)權(quán)轉(zhuǎn)讓給他人的行為等等。這些轉(zhuǎn)讓經(jīng)濟權(quán)益的行為目前都未納入營業(yè)稅征稅范圍，而且新會計準(zhǔn)則也對無形資產(chǎn)的定義作了重新界定，擴大了無形資產(chǎn)的概念，原來的無形資產(chǎn)概念已經(jīng)不能作為參考依據(jù)，因此，我們認(rèn)為，應(yīng)該盡快修訂營業(yè)稅征稅范圍，在修訂稅目注釋時將“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目進(jìn)行豐富，并且今后營業(yè)稅稅目注釋應(yīng)該隨著經(jīng)濟的發(fā)展變化及時進(jìn)行調(diào)整。

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